役員借入金は相続財産？

急激な売上の増加や仕入れコストの高騰などにより、資金繰りが悪化した場合に、役員借入金として、役員が会社に資金を融通することがあります。
この役員借入金は、役員の側からみると会社に対する貸付金になります。貸付金は役員が保有する財産になるため、役員に相続が生じたときには、役員借入金は相続財産になります。

役員借入金の相続税評価について
元本の価額の範囲について
役員借入金の精算方法
最後に

役員借入金の相続税評価について

それでは、この役員借入金は相続税の計算において、どのように評価されるのでしょうか？
相続財産となる役員借入金(貸付金債権)について、相続税の計算における評価は、財産評価基本通達に次のように記載されています。
財産評価基本通達204
貸付金債権の評価
貸付金、売掛金、未収入金、預貯金以外の預け金、仮払金、その他これらに類するもの（以下「貸付金債権等」という。）の価額は、次に掲げる元本の価額と利息の価額との合計額によって評価する。
(1)貸付金債権等の元本の価額は、その返済されるべき金額
(2)貸付金債権等に係る利息の価額は、課税時期現在の既経過利息として支払を受けるべき金額

元本の価額の範囲について

元本の価額の範囲について、次のように記載されています。

(財産評価基本通達205：貸付金債権等の元本価額の範囲)
前項の定めにより貸付金債権等の評価を行う場合において、その債権金額の全部又は一部が、課税時期において次に掲げる金額に該当するときその他その回収が不可能又は著しく困難であると見込まれるときにおいては、それらの金額は元本の価額に算入しない。

債務者について次に掲げる事実が発生している場合におけるその債務者に対して有する貸付金債権等の金額（その金額のうち、質権及び抵当権によって担保されている部分の金額を除く。）
イ　手形交換所（これに準ずる機関を含む。）において取引停止処分を受けたとき
ロ　会社更生法（平成14年法律第154号）の規定による更生手続開始の決定があったとき
ハ　民事再生法（平成11年法律第225号）の規定による再生手続開始の決定があったとき
ニ　会社法の規定による特別清算開始の命令があったとき
ホ　破産法（平成16年法律第75号)の規定による破産手続開始の決定があったとき
ヘ　業況不振のため又はその営む事業について重大な損失を受けたため、その事業を廃止し又は6か月以上休業しているとき
更生計画認可の決定、再生計画認可の決定、特別清算に係る協定の認可の決定又は法律の定める整理手続によらないいわゆる債権者集会の協議により、債権の切捨て、棚上げ、年賦償還等の決定があった場合において、これらの決定のあった日現在におけるその債務者に対して有する債権のうち、その決定により切り捨てられる部分の債権の金額及び次に掲げる金額
イ　弁済までの据置期間が決定後5年を超える場合におけるその債権の金額
ロ　年賦償還等の決定により割賦弁済されることとなった債権の金額のうち、課税時期後5年を経過した日後に弁済されることとなる部分の金額
当事者間の契約により債権の切捨て、棚上げ、年賦償還等が行われた場合において、それが金融機関のあっせんに基づくものであるなど真正に成立したものと認めるものであるときにおけるその債権の金額のうち(2)に掲げる金額に準ずる金額

つまり、役員借入金は原則、元本と利息が相続財産となりますが、例外として会社が破産状況にあるなど回収することができないと見込まれるときには相続財産とならないとされています。
この例外が認められるか否かについては、たびたび争点となりますが、単なる赤字や債務超過の状態にあるというだけでは、例外が認められない傾向にあります。

役員借入金の精算方法

役員借入金は原則として相続財産となるため、相続税対策が必要となりますが、役員借入金を精算する方法としては次のような方法が考えられます。

役員報酬の減額

役員報酬を減額し、減額した部分を役員借入金の返済とすることで、役員が毎月受け取る金額はそのままで役員借入金を精算することができます。
役員報酬を減額することで、役員個人の所得税、住民税、社会保険料の負担を減らすことができます。
ただし、役員報酬を減額することで、会社の利益が増えることになり、法人税の負担が増えることになるため、「バランス」を考える必要があります。
また、役員報酬の変更については、原則として時期的な制約があるため、「タイミング」についても注意が必要です。

役員借入金の贈与

役員借入金を役員が生前に相続人へ贈与することで、役員借入金を精算することができます。
贈与税の基礎控除110万円以内の範囲で暦年贈与を繰り返すことで、贈与税をかけることなく、役員借入金を精算することができます。
ただし、相続・遺贈により財産を取得した人が、相続が生じる前の一定期間(3年～7年)において贈与により取得した財産については、
その贈与がなかったものとして、相続財産に加算され、相続税の対象となるため注意が必要です。

役員借入金の放棄

役員が債権放棄をすることで、役員借入金を精算することができます。
ただし、会社としては、役員借入金の返済義務を免れることになり、「債務免除益」という利益が発生します。その結果、会社の利益が増えることになり、法人税の負担が増えることになります。
また、会社に債務免除益が発生することにより、株式の価額が増加した時には、他の株主に対する贈与があったものとして取り扱われることになります。(相基通9-2)
なお、一定の場合には「期限切れ欠損金」を活用することで法人税の負担を抑えることができます。
更に、一時的な債務超過ではなく、会社が資力を喪失したといえる場合には、債務免除益に対するみなし贈与の適用はないものとされています。(相基通9-3)

資本金に振り替える(デット・エクイティ・スワップ)

役員借入金という財産を会社に対し現物出資をし、役員借入金を資本金に振り替えることで、役員借入金を精算することができます。
ただし、資本金等の額が増えることにより、税制上の優遇措置を受けられなくなることもあるため注意が必要です。
また、現物出資により増加する資本金等は、時価相当額を計上する必要があるため、役員借入金の帳簿価額と時価相当額との差額について、「債務免除益」という利益が発生することになります。
その結果、会社の利益が増えることになり、法人税の負担が増えることになります。